El pasado 9 de marzo el Tribunal Supremo admitió el recurso de casación núm. 5353/2021 preparado por el abogado del Estado contra la sentencia de 3 de febrero de 2021, de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en un asunto que afecta notablemente a la tributación en la transmisión de una oficina de farmacia a título lucrativo.
La cuestión que se plantea y sobre la que el alto tribunal ha aceptado decidir es: «Determinar si, a efectos de cuantificar las ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas adquiridos a título lucrativo, debe considerarse como valor de adquisición el valor contable en los términos previstos en el artículo 37 TRLIRPF, o, por el contrario, debe considerarse el importe real de los valores respectivos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado, conforme al artículo 36 TRLIRPF».
En resumidas cuentas, lo debatido es si al calcular la ganancia patrimonial en una transmisión, el titular que la adquirió a título lucrativo (herencia o donación) puede o no descontar del precio de venta el valor que tenía la oficina de farmacia a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, o no, en cuyo caso, naturalmente, la ganancia patrimonial puesta de manifiesto sería notablemente mayor.
Hasta llegar al Tribunal Supremo este asunto ha arrastrado una larga polémica, desde la vía administrativa, con los correspondientes recursos ante la Administración, en los que se rechazó la posibilidad de restar el valor que tenía la farmacia al ser adquirida, conforme al Impuesto sobre Sucesiones, hasta llegar a la Audiencia Nacional, que, estimando parcialmente el recurso, consideró ilógico el que una oficina de farmacia solo pueda tener valor de adquisición si se ha adquirido a título oneroso, «puesto que la propia significación de la estructura de las ganancias y pérdidas patrimoniales por transmisión de bienes o derechos siempre conlleva una diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales, haciéndose coincidir, en todo caso, el valor de adquisición con el valor real comprobado en la anterior transmisión, lo haya sido a título oneroso o lucrativo».
Así, la Audiencia Nacional se decanta por la aplicación del artículo 36 de la Ley del IRPF, que al regular las transmisiones a título lucrativo dispone que se tome por importe real de los valores respectivos «aquellos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado». Por lo tanto, a la hora de calcular la ganancia patrimonial en una transmisión de oficina de farmacia, sí se podría descontar del valor de transmisión el valor que se atribuyó a la oficina de farmacia cuando se heredó o recibió en donación.
Por el contrario, el abogado del Estado mantiene la postura de la Administración relativa a que lo preceptivo es la aplicación en estos casos del apartado 1 del artículo 37 de la misma norma, que empujaría a descontar como valor de adquisición el valor contable, valor que realmente no existiría puesto que los bienes muebles solo acceden a la contabilidad si su adquisición ha sido a título oneroso.
Pero, como decimos, la sentencia aludida ha sido objeto de recurso ante el Tribunal Supremo, que, en los próximos meses, sentenciará al respecto con el fin de formar jurisprudencia sobre el asunto, de modo que habrá que estar atentos a la resolución en su momento.
¿Esta duda afecta a todas las donaciones de oficina de farmacia?
Lo usual es que, en el marco familiar, las transmisiones en las que se produce la donación de una oficina de farmacia a favor de un descendiente se enmarquen en las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y donaciones, transmisiones en las que, resumidamente, si el transmitente tiene más de 65 años y la oficina de farmacia está exenta del Impuesto sobre el Patrimonio, el transmitente queda eximido de tributación en el IRPF y el descendiente gozará de una reducción en la base imponible de al menos el 95 % (las CC.AA. pueden establecer porcentajes superiores).
| (IRPF) Ganancia patrimonial = Valor de transmisión - Valor de adquisión |
Se está debatiendo si al calcular la ganancia patrimonial en una transmisión, el titular que la adquirió a título lucrativo herencia o donación) puede o no descontar del precio de venta el valor que tenía la oficina de farmacia a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Se trata, por tanto, de adquisiciones a título lucrativo para el descendiente, quien, en el caso de que transmitiera a su vez la oficina de farmacia en el futuro, podría tener la duda de qué importe podría descontar como valor de adquisición para calcular su ganancia patrimonial. Pero esta duda, para estos casos, queda resuelta por la propia ley del impuesto, en su artículo 36, al establecer que en tales operaciones el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes. Es decir, poco importa aquí la discusión sobre si hay que aplicar el valor contable, o el consignado en la declaración del Impuesto sobre Sucesiones en su momento, puesto que, en este caso, al transmitir la oficina de farmacia nuevamente el donatario, tendrá que liquidar el IRPF como si de su padre se tratara, descontando únicamente los valores que su progenitor hubiera podido aplicar, asunto que, por regla general —aunque no siempre—, tenderá a cero.
La dicotomía que estudiará el Tribunal Supremo sí podría afectar a las transmisiones de una oficina de farmacia que fue adquirida por herencia, o en los casos en que fuera adquirida por donación sin acogerse a las aludidas ventajas para la transmisión de empresas familiares o negocios profesionales, por ejemplo, porque se efectuara una donación antes de haber cumplido el transmitente los 65 años, asunto que no es muy frecuente. En estos casos, el donatario no ocuparía respecto al IRPF la posición del donante (aunque, rizando el rizo, el donante, a su vez, podría haber adquirido la oficina de farmacia también a título lucrativo, con lo que reaparecería el problema…).
En cualquier caso, habrá que estar especialmente atentos a lo que decida el Tribunal Supremo en este recurso de casación, puesto que si, finalmente, no fuera deducible como valor de adquisición el valor que tuviera la oficina de farmacia al ser adquirida, incrementaría notablemente la cuota a abonar por IRPF.