Pues dicho y hecho, y «para muestra un botón»: tres de las más recientes consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos (DGT) en el sector de oficinas de farmacia plantean situaciones de «rizar el rizo» en aspectos tributarios, estirando la cuerda hasta límites prácticamente insospechables por quien suscribe estas líneas.
Comencemos con un primer ejemplo de lo señalado: la vinculante V3227-20, con fecha de salida el pasado 28 de octubre de 2020. Se describe la siguiente situación: «El consultante y su mujer son farmacéuticos y están casados en régimen de separación de bienes. Cada uno de ellos es titular de una oficina de farmacia, y ambos se plantean venderse sus respectivas farmacias (el consultante quiere vender su farmacia a su mujer, y ésta quiere vender su farmacia al consultante) para, según manifiestan, obtener liquidez al financiar las compras de ambas».
La cuestión planteada a la DGT es: «Si posteriormente sería deducible la amortización del fondo de comercio por parte de los dos, como ocurriría en una compraventa a un tercero».
Lo primero que uno piensa tras la lectura de este caso es: ¿cuál es el motivo fiscal para esta operación? Y ciertamente es lo que las autoridades fiscales también denotan en su respuesta cuando dicen: «Pasando al análisis del caso planteado, debe tenerse en cuenta que no se hace referencia a las razones que determinan la necesidad de realizar la operación proyectada en relación con el objetivo de obtener financiación ni al efecto de dicha operación respecto a la obtención de financiación, teniendo en cuenta que la financiación obtenida debería destinarse al pago del precio correspondiente a la oficina de farmacia».
Y a continuación añaden: «Teniendo en cuenta lo anterior, en lo que respecta a la cuestión consultada referente a la deducibilidad de la amortización del fondo de comercio, debe tenerse en cuenta lo establecido en los artículos 15 y 16 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) referidos al conflicto en la aplicación de la norma tributaria y la simulación, si bien no se procede a la valoración de su existencia al corresponder su determinación a procedimientos distintos al correspondiente a la resolución de consultas vinculantes».
He vivido estas operaciones en mi experiencia profesional, en un solo sentido, cuando al titular de farmacia le concedían una nueva apertura y se mediaba con una venta a su cónyuge, también farmacéutico. Pero en esta ocasión a la propia Agencia Tributaria le revolotea el concepto de simulación en la correspondencia biunívoca de titularidades. Desde luego, terreno sembrado para la inspección, sin duda.
Sigamos con el segundo ejemplo de «rizar el rizo» fiscalmente hablando en nuestro sector empresarial. Acudimos a la consulta vinculante V3195-20, con fecha de salida el pasado 26 de octubre de 2020. Aquí nos encontramos con lo siguiente: «Las consultantes, licenciadas en Farmacia, ostentan cada una de ellas la titularidad administrativa de una oficina de farmacia. Con posterioridad a su adquisición, constituyeron una comunidad de bienes aportando sus respectivas farmacias y distribuyendo sus beneficios y sus pérdidas al 50% entre ambas. En 2020, han procedido cada una de ellas a la venta a un tercero de sus respectivas oficinas de farmacia».
La cuestión que plantean las afectadas a la DGT es: «¿Cuál es la forma de cuantificar la ganancia patrimonial obtenida por dicha transmisión y la atribución de la misma en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas?».
En esta segunda consulta nos encontramos con la «creación de una comunidad de bienes que incluiría las dos farmacias». Probablemente, la intención de las farmacéuticas era compartirlo todo empresarialmente, pero, como bien sabemos todos, la normativa está por encima de los intereses particulares.
Desde luego, la respuesta a la pregunta casi no tiene interés, ya que el quid de la cuestión se encuentra en el «invento fiscal» de la comunidad de bienes de las dos farmacias.
Aun así, la autoridad fiscal matiza en su respuesta: «En el caso planteado, de la documentación aportada y lo manifestado en su escrito de consulta se desprende que las consultantes son las titulares de sus respectivas oficinas de farmacia sin que se haya autorizado a la comunidad de bienes a la explotación de las mismas».
Y finalmente determina: «Por tanto, la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la venta de los elementos del inmovilizado cuya propiedad corresponda en proindiviso a las consultantes se imputará a ambas por mitad. No obstante, en lo que respecta al fondo de comercio, al quedar ligado a la titularidad de la oficina de farmacia y corresponder tal titularidad a cada una de las consultantes, la ganancia o pérdida patrimonial obtenida en su venta se atribuirá a cada una de ellas respectivamente, en relación con la farmacia de la que son únicas titulares».
Y como no hay dos sin tres, les dejo a continuación con la tercera consulta vinculante V2680-20, con fecha de salida del pasado 2 de septiembre de 2020, en la que el terreno es el siguiente: «El consultante es farmacéutico y presta servicios en la actualidad en la farmacia propiedad al 100% de su padre, también farmacéutico. El consultante tiene la intención de recibir mediante donación de su padre, de 65 años de edad, una cuota del 40% de la oficina de farmacia. El restante 60% quedará en propiedad de su padre, junto con el cual constituirá una comunidad de bienes que llevará la explotación de la farmacia. Tras la donación, su padre dejará de ejercer la actividad de forma personal, habitual y directa, ya que será el consultante el que lleve la dirección y administración del negocio, ejerciendo la actividad de forma personal habitual y directa, y constituyendo la misma su principal fuente de renta».
En este último ejemplo, la consulta ahonda en las bonificaciones de la transmisión de la empresa familiar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. La cuestión planteada es: «Si es posible la aplicación de la reducción en base imponible regulada en el artículo 20.6 de la Ley 19/1987 del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a la donación planteada».
El espíritu de las ventajas normativas a la sucesión empresarial queda aclarado en la respuesta del fisco: «Como puede advertirse y con carácter previo al cumplimiento de las condiciones que especifica el precepto reproducido, la LISD exige la transmisión inter vivos de la empresa o negocio como tal o, en su caso, de participaciones que el donante tuviere en una determinada entidad, todo ello de acuerdo con la finalidad que inspira tanto este apartado como el 2.c del mismo artículo, que no es otra que la de favorecer la transmisión intergeneracional de los elementos patrimoniales que se contemplan».
Las autoridades fiscales acuden a fuentes de anteriores pronunciamientos al respecto: «En similares términos se ha pronunciado este centro directivo, entre otras, en las consultas 2142-99 de 12 de noviembre de 1999, 0157-02 de 4 de febrero de 2002 y 0166-03 de 7 de febrero de 2003, en las que se preveía que “para que la donación de una empresa individual como la que nos ocupa pueda acceder al disfrute de la reducción del 95% prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ha de hacerse de forma global, como actividad económica unitariamente considerada”, concluyéndose, más adelante, que “la donación parcial de farmacia, el supuesto contemplado en el escrito de consulta, no podría gozar de la reducción del 95% prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”».
Y si existen estos criterios profundamente asentados en esta materia, ¿por qué se sigue intentando explorar híbridos fiscales?
La conclusión es la siguiente: «Caso análogo es el que se plantea en el presente escrito de consulta, en cuanto que se pretende constituir ex novo una comunidad de bienes en la que el donante se reservaría el 60% de la propiedad, por lo que la conclusión ha de ser similar, en el sentido de que la operación proyectada no podría gozar de la reducción del 95% prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones».
Acabamos esta tribuna empresarial confirmando la percepción del farmacéutico que conversaba conmigo: ¿es necesario complicar la fiscalidad de la farmacia más de lo necesario?